Società di comodo: nuovo test di operatività e coefficienti nei dichiarativi

L'Agenzia delle Entrate, con il Provv. AE 17 marzo 2025, ha approvato il modello di dichiarazione dei redditi delle società di capitali da presentare nel 2025, in relazione all'anno d'imposta 2024. In allegato al modello sono state altresì pubblicate le istruzioni di riferimento per la sua compilazione.

Tra le peculiarità emergenti dal nuovo modello dichiarativo e dalle istruzioni approvate dall'Agenzia delle Entrate, assumono rilievo le indicazioni inerenti ai nuovi coefficienti da impiegare nel test di operatività delle società di capitali, nonché i nuovi coefficienti di calcolo del reddito minimo presunto delle società che non superano detta verifica (c.d. non operative o di comodo).

I coefficienti, indicati, rispettivamente, ai commi 1 e 3 dell'art. 30 L. 724/94, sono stati, infatti, attinti da significative modifiche dall'art. 20 c. 1 D.Lgs. 192/2024, entrato in vigore il 31 dicembre 2024.

L'approvazione del nuovo modello di dichiarazione dei redditi prodotti dalle società di capitali nell'anno d'imposta 2024 e dell'annessa guida alla compilazione offre l'occasione per ricordare le modifiche apportate dall'art. 20 D.Lgs. 192/2024 ai coefficienti di verifica dell'operatività delle società di capitali e ai coefficienti di calcolo del reddito minimo da imputare presuntivamente alle società che non superano il test di operatività.

Stando al novellato comma 1 dell'art. 30 L. 724/1994, le società per azioni, a responsabilità limitata, in accomandita per azioni, in nome collettivo e in accomandita semplice e le società e gli enti di qualunque tipo non residenti, a far data dal 31 dicembre 2024, devono considerarsi, ai fini Irpef, non operativi quando la somma dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, imputati al conto economico, se obbligatorio, è inferiore alla somma degli importi risultanti dall'applicazione delle seguenti percentuali di calcolo (comma 1):

• lettera a): 1% del valore dei beni elencati alle lettere c), d) ed e) dell'art. 85, T.U.I.R. e delle quote di partecipazione nelle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice esercenti attività commerciale di cui all'art. 5, TUIR, aumentato del valore dei crediti, anche se i predetti beni e partecipazioni costituiscono immobilizzazioni finanziarie (prima del 31 dicembre 2024, la percentuale di cui alla lettera a) era del 2%);
• lettera b): 3% del valore delle immobilizzazioni rappresentate da immobili, anche se in locazione finanziaria; 2,5%, se gli stessi immobili rientrano nella categoria catastale A/10; 2%, se gli immobili hanno destinazione abitativa e sono stati acquisiti/rivalutati nell'esercizio di riferimento o nei due precedenti; 0,50%, se gli immobili sono situati in comuni con popolazione sotto i 1.000 abitanti (prima del 31 dicembre 2024, le percentuali di cui alla lettera b) erano, rispettivamente, del 6%, del 5%, del 4% e dell'1%);
• lettera b-bis): 6% del valore delle immobilizzazioni costituite dai beni indicati all'art. 8-bis c. 1 lettera a) DPR 633/72, anche se in locazione finanziaria (questa lettera, prima del 31 dicembre 2024, era inglobata nella lettera b), che prevedeva la percentuale del 6% del valore delle immobilizzazioni costituite dai beni di cui all'art. 8-bis c. 1 lett. a) DPR 633/72 e dagli immobili, anche in locazione finanziaria);
• lettera c): 15% del valore di tutte le altre immobilizzazioni, anche se detenute in locazione finanziaria (la lettera c) non ha subito variazioni).

Quanto alle modalità di calcolo del reddito da imputare alle società e agli enti di cui al comma 1 risultati non operativi al test, il comma 3, a far data dal 31 dicembre 2024 e già a partire dal periodo d'imposta 2024, prevede che, ai fini Irpef, il reddito da imputare alle società risultate non operative al test di operatività è da presumersi non inferiore alla somma degli importi dati dall'applicazione delle percentuali seguenti:

• lettera a): 0,75% del valore dei beni di cui al comma 1, lettera a) dell'art. 30 L. 724/94 (prima del 31 dicembre 2024, la percentuale di cui alla lettera a) era del 1,50%);
• lettera b): 2,38% del valore delle immobilizzazioni rappresentate da beni immobili, anche se in locazione finanziaria; 2%, se gli stessi immobili sono riconducibili alla categoria catastale A/10; 1,5%, se gli immobili hanno destinazione abitativa e sono stati acquisiti/rivalutati nell'esercizio di riferimento o nei due precedenti; 0,45%, se gli immobili si trovano in un comune con meno di 1.000 abitanti (prima del 31 dicembre 2024, le percentuali di cui alla lettera b) erano, rispettivamente, del 4,75%, del 3%, del 4% e del 0,9%);
• lettera b-bis): 4,75% del valore delle immobilizzazioni rappresentate dai beni di cui all'art. 8-bis c. 1 lettera a) DPR 633/72, anche se in locazione finanziaria (questa lettera, prima del 31 dicembre 2024, era inglobata nella lettera b), che prevedeva l'applicazione della percentuale del 4,75% sul valore delle immobilizzazioni costituite dai beni di cui all'art. 8-bis c. 1 lettera a), DPR 633/72 e dagli immobili, anche in locazione finanziaria);
• lettera c): 12% del valore complessivo di tutte le altre immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria (la lettera c) è rimasta invariata).

Il modello approvato dall'Agenzia delle Entrate con il Provvedimento del 17/03/2025, al Quadro RS, Righi da RS117 a RS122, ciascuno corrispondente al tipo di bene il cui valore è da considerare per il test di operatività e per il calcolo del reddito minimo presunto, recepisce i nuovi coefficienti. In particolare:

• nei Righi da RS117 a RS122, sotto la Colonna 1, sono riportate le nuove percentuali previste dal comma 1, al fine del controllo di operatività della società di capitali e, accanto ad ogni percentuale, va inserito il corrispondente valore tra quelli di cui al comma 1;
• nei Righi da RS117 a RS122, sotto la Colonna 4, sono riportate le nuove percentuali di cui al comma 3, necessarie per determinare il reddito minimo presunto delle società di capitali non operative e, accanto ad ogni percentuale, va inserito il rispettivo valore tra quelli di cui al comma 3.

Nella guida alla compilazione del modello “Redditi 2025 – SC”, si indicano i codici di cui uno da inserire nel Rigo RS116, sotto la Colonna 1, nel caso ricorresse una causa di esclusione tra quelle elencate al comma 1, numeri da 1) a 6-sexies) dell'art. 30 L. 724/94. Ad ogni codice corrisponde una causa di esclusione. In presenza di una causa di esclusione, la società non si sottopone al test di operatività.

Nelle istruzioni, poi, si forniscono i codici di cui uno da inserire nel Rigo RS116, sotto la Colonna 2, quando, nonostante il mancato superamento del test, ricorre una situazione che ha reso oggettivamente impossibile alla società la realizzazione di ricavi, incrementi delle rimanenze e proventi sufficienti per consentire superamento del test, tra quelle individuate dall'Agenzia delle Entrate nel Provvedimento del 14 febbraio 2008 e nel Provvedimento del 11 giugno 2012. Questi provvedimenti sono stati adottati in attuazione del comma 4-ter dell'art. 30 L. 724/94.

Si tratta delle cause di disapplicazione. In presenza di una di queste circostanze, non trova applicazione la disciplina riservata alle società di comodo e il reddito può essere calcolato normalmente. Ad ogni codice fornito dall'Agenzia delle Entrate corrisponde una causa di disapplicazione diversa tra quelle di cui ai Provvedimenti.

Infine, l'Agenzia delle Entrate fornisce al contribuente i codici di cui uno da inserire nel Rigo RS116, sotto la Colonna 4, quando, nonostante il mancato superamento del test, ricorre una delle seguenti circostanze:

• la società ha presentato un'istanza di interpello, eccependo una situazione di oggettiva impossibilità a produrre ricavi, incrementi delle rimanenze e proventi sufficienti al superamento del test, per la disapplicazione (art. 11 c. 1 lettera e) L. 212/2000) del regime fiscale delle società di comodo per il 2024 e ha ottenuto risposta positiva espressa o tacita all'istanza (comma 4-bis dell'art. 30 L. 724/94); oppure
• la società non ha presentato l'istanza di interpello e, comunque, ritiene integrata una circostanza oggettiva che giustificherebbe la disapplicazione ai sensi del comma 4-bis (comma 4-quater); oppure
• la società ha presentato l'istanza di interpello e non ha ottenuto risposta positiva, ma, comunque, ritiene integrata una circostanza oggettiva che giustificherebbe la disapplicazione ai sensi del comma 4-bis (comma 4-quater).

Tali circostanze costituiscono [potenziali] cause di disapplicazione della disciplina sulle società di comodo, alla stregua di quelle previste al comma 4-ter. Anche per queste, è stato fornito un codice diverso per ciascuna causa di disapplicazione di cui ai commi 4-bis e 4-quater dell'art. 30 L. 724/94.