730/2025: le novità per lavoratori impatriati e frontalieri

Lavoratori impatriati

Nelle istruzioni per la compilazione del Modello 730/2025, si dà atto che l'art. 5 D.Lgs. 209/2023 ha apportato modifiche, con decorrenza dal 29 dicembre 2023, al regime fiscale agevolativo fruibile per il calcolo del reddito imponibile ai fini Irpef da parte dei lavoratori che, nel 2024 o successivamente, dopo aver prestato, per un dato periodo di tempo minimo, attività lavorativa fuori dall'Italia, ritrasferiscono la propria residenza fiscale nel territorio nazionale.

Il c. 9 dell'art. 5 abroga, a partire dal 29 dicembre 2023, la precedente disciplina sui lavoratori impatriati. Tuttavia continuano ad applicarsi ai lavoratori impatriati che producono redditi di lavoro dipendente, assimilati o di lavoro autonomo che hanno trasferito la residenza anagrafica in Italia entro il 31 dicembre 2023 ovvero ai lavoratori sportivi che, entro la stessa data, hanno contratto un rapporto di lavoro in Italia.

Quanto all'ambito di applicazione temporale del nuovo regime agevolativo, questo è fruibile da parte dei soggetti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia nel 2024 o in un anno successivo e per i redditi da costoro prodotti dal periodo d'imposta di trasferimento.

Quanto al contenuto del regime agevolativo, l'art. 5, al c. 1, stabilisce che i redditi da lavoro dipendente, i redditi assimilati e i redditi da lavoro autonomo prodotti in Italia da persone fisiche che, dal 2024, trasferiscono in Italia la residenza fiscale, ai sensi dell'art. 2 TUIR, concorrono a formare il reddito complessivo, ai fini della tassazione Irpef, nella misura del 50% del loro ammontare e, comunque, entro il limite annuo di 600.000 euro.

Agevolazione maggiore è prevista a favore di speciali categorie di lavoratori impatriati. Secondo il c. 4, infatti, la percentuale di concorso al reddito complessivo del reddito prodotto dal lavoratore impatriato è del 40% se costui dal 2024 si trasferisce in Italia con un figlio minore o in caso di nascita o di adozione di figlio minore di età da parte del lavoratore in costanza del periodo di fruizione del beneficio. In quest'ultima ipotesi, il beneficio è utilizzabile dall'anno in corso al momento della nascita/adozione e per gli anni residui di utilizzabilità del regime agevolato. Condizione essenziale per il mantenimento del beneficio è che il minore mantenga la residenza in Italia negli anni di fruizione.

Il lavoratore impatriato può beneficiare del regime agevolato a partire dal periodo d'imposta in cui ha compiuto il trasferimento della propria residenza fiscale e, al più, fino al quarto periodo d'imposta successivo a quello del trasferimento.

Una deroga a questo limite temporale è prevista al c. 10, a mente del quale le persone fisiche che nel 2024 trasferiscono la propria residenza anagrafica in Italia e sono divenute proprietarie entro il 31 dicembre 2023 e, comunque, nei dodici mesi precedenti al trasferimento, di un immobile residenziale adibito ad abitazione principale sito in Italia possono beneficiare del nuovo regime agevolativo per 3 periodi d'imposta in più oltre ai 4 indicati al c. 3. In questi tre anni aggiuntivi, i redditi del lavoratore impatriato concorrono alla formazione di quello complessivo nella misura del 50% del loro ammontare, indipendentemente dalla nascita/adozione di figlio minore nei tre anni aggiuntivi di fruizione.

Prima condizione per poter fruire del nuovo regime agevolativo è che il lavoratore non abbia risieduto fiscalmente in Italia nei tre periodi d'imposta precedenti all'anno del suo ritrasferimento. Se, tuttavia, il lavoratore, dopo il trasferimento, continua dall'Italia a prestare attività lavorativa verso lo stesso soggetto presso cui è stato impiegato nel periodo in cui ha risieduto fiscalmente fuori dal territorio nazionale, il periodo minimo di permanenza fuori dall'Italia per potere beneficiare del regime agevolativo aumenta:

• a 6 anni d'imposta, se il lavoratore, prima del suo trasferimento fuori dall'Italia, non ha intrattenuto rapporti di lavoro con lo stesso soggetto né con un soggetto appartenente allo stesso gruppo;
• a 7 anni d'imposta, se il lavoratore, prima del suo trasferimento fuori dall'Italia, ha intrattenuto rapporti di lavoro con lo stesso soggetto oppure con un soggetto appartenente allo stesso gruppo.

Il c. 2 specifica che, ai fini dell'identificazione del soggetto appartenente allo stesso gruppo, valgono le nozioni civilistiche di controllo diretto e di controllo indiretto (art. 2359, c. 1 n. 1) c.c.).

Il c. 6 dell'art. 5 precisa, altresì, che il controllo della condizione di cui alla lettera b), ossia la verifica che il lavoratore abbia risieduto fiscalmente fuori dal territorio dello Stato nei periodi d'imposta (3, 6 o 7) anteriori all'anno di trasferimento, consiste nel verificare che il lavoratore, in tutti i periodi d'imposta precedenti, sia stato iscritto all'AIRE ovvero abbia mantenuto la residenza in un altro Stato ai sensi e per gli effetti di una convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi.

Altra condizione è che il lavoratore dichiari di impegnarsi a mantenere in Italia la residenza fiscale per almeno i 4 anni successivi a quello del ritrasferimento in Italia, cioè per tutto il periodo di fruibilità del beneficio. Il c. 3 dell'art. 5 peraltro, prevede che, se il lavoratore perde la residenza fiscale italiana prima del decorso dei 4 anni, egli decade dal beneficio e l'Agenzia delle Entrate può recuperare quanto non versato dal lavoratore in costanza della fruizione del regime agevolativo, oltre agli interessi.

Da ultimo, il c. 1 dell'art. 5 prevede che il lavoratore impatriato può beneficiare del nuovo regime agevolativo soltanto a condizione che l'attività lavorativa venga prestata nel territorio dello Stato per la maggior parte del periodo d'imposta e che egli possegga i requisiti di elevata qualificazione o specializzazione previsti di cui al D.Lgs. 108/2012 e al D.Lgs. 206/2007.

Nelle istruzioni per la compilazione del Fascicolo 1 del Modello 730/2025, l'Agenzia delle Entrate chiarisce che i lavoratore impatriato che nel 2024 ha prodotto redditi da lavoro dipendente o assimilati, fuori dai casi in cui il datore di lavoro gli abbia direttamente riconosciuto il beneficio, se intende fruirne, una volta assicuratosi di possedere i requisiti di fruibilità prescritti dalla legge, come rivisitati dal D.Lgs. 209/2023, compilerà la casella “Casi particolari” di cui al Quadro RC, Sezione I, del Modello 730/2025.

Se il lavoratore impatriato ha prodotto nel 2024 reddito da lavoro autonomo per aver esercitato nell'anno un'arte o una professione ai sensi dell'art. 53 TUIR, compilerà, invece, la Casella “Impatriati” di cui al Quadro RE del Modello 730/2025.

Lavoratori frontalieri

All'appendice 2 delle istruzioni per la compilazione del Fascicolo 1 del Modello 730/2025, è previsto che i redditi prodotti nell'anno d'imposta 2024 dai soggetti di cui al c. 8-bis dell'art. 51 TUIR sono imponibili, cioè concorrono alla formazione del reddito complessivo, per la parte eccedente i 10.000 euro.

Nelle stesse istruzioni, l’Agenzia delle Entrate stabilisce che, se il contribuente intende avvalersi del beneficio accordato dall'Agenzia delle Entrate ai lavoratori frontalieri per l'anno d'imposta 2024, deve inserire il codice 4 nel Quadro RC, Sezione I, Righi da RC1 a RC3, Colonna 1 del Modello 730/2025.