Liberalità indirette: come cambia la disciplina dal 1° gennaio 2025

Anche il comparto delle liberalità indirette è stato toccato dal D.Lgs. 139/2024, con cui viene riscritto l'art. 56-bis TUSD con efficacia a decorrere dal 1° gennaio 2025. Tale riscrittura assolve ad una funzione manutentiva del corpus normativo, al fine di allinearlo agli sviluppi interpretativi della Corte di Cassazione resisi necessari per dare compiutezza all'intero sistema.

In premessa, occorre ricordare che la norma in commento di grande rilevanza pratica poiché nel suo ambito oggettivo rientrano tutte le liberalità diverse dalle donazioni propriamente dette, ovvero quegli atti che rispondono a specifici requisiti formali imposti dagli artt. 769 e ss. c.c., nonché dalle altre liberalità risultanti da atti soggetti a registrazione che rientrano nell'ambito dell'art. 1 c. 4-bis TUSD.

È appena il caso di sottolineare che da tale ultima categoria sono escluse le liberalità collegate a trasferimenti o costituzione di diritti immobiliari ed a trasferimenti di aziende, qualora l'atto sia assoggettato ad imposta di registro proporzionale o ad IVA. Al riguardo, lo Studio 102-2024/T richiama da ultimo la sentenza di Cassazione n. 11831/2022 la quale ha sancito l'irrilevanza della separazione tra atti esponenti o meno il collegamento funzionale, giungendo ad ammettere che detto collegamento può essere fatto risalire a qualsivoglia elemento (riscontrabile).

Tassazione in seguito ad accertamento

Trattandosi di liberalità informali compiute per mezzo di atti non registrati, l'amministrazione finanziaria non ne ha evidenza. Sicché, dette liberalità sono tassabili solo nell'ambito dell'attività accertativa in materia tributaria (es. redditometro), allorquando il contribuente le “confessi” o comunque vengano rilevate dal verificatore.

In tal senso, viene eliminato il quesito di cui alla lett. b) del comma 1 del testo in vigore che poneva l'ulteriore requisito che la liberalità dovesse aver comportato un incremento patrimoniale superiore a 350 milioni di lire. Tale requisito era già stato superato in via interpretativa, parametrandolo alle franchigie vigenti in ragione del grado di parentela tra donante e donatario.

Infatti, il novellato testo chiarisce che l'emersione delle liberalità ad opera dell'interessato nell'ambito dell'accertamento di tributi è l'unica casistica a cui bisogna fare riferimento in modo esclusivo per ammettere la tassazione di tali liberalità indirette.

Anche in merito all'aliquota da applicare, la norma è stata modificata nel senso di considerare quella maggiore attualmente adottata, sempre fissa all'8%, ma solo al superamento delle franchigie. Ciò era peraltro ormai pacifico considerati gli arresti giurisprudenziali sul tema.

Nell'ambito della dichiarazione confessoria è stato però sottolineato come essa possa costituire quel “qualsivoglia elemento” richiesto dal citato orientamento giurisprudenziale, necessario e sufficiente ad invocare l'esclusione da tassazione nell'ambito delle liberalità collegate ad atti sottoposti a registro o IVA di cui si è detto in premessa.

Da ultimo e a conclusione, resterebbe in ogni caso valido il termine di prescrizione ordinaria decennale di cui all'art. 78 DPR 131/86.

La registrazione volontaria

L'unica altra casistica di imponibilità delle liberalità dirette è quella in cui l'interessato proceda volontariamente alla registrazione dell'atto liberale (art. 56-bis c. 3 TUSD).

In tal caso, infatti, sono applicate le franchigie e le aliquote proprie per il caso specifico, in base al rinvio all'art. 56 TUSD (a conferma, inter alia, Cassazione sentenza n. 735/2022).

Tale evenienza si può avere a seguito di una valutazione rischi-benefici rispetto al caso specifico: ad esempio, una ingente liberalità a favore di un soggetto con scarsi mezzi reddituali, connessa ad un acquisto rilevante, potrebbe logicamente far avviare un procedimento accertativo in materia di imposte sui redditi. Tale procedimento potrebbe essere facilmente archiviato dichiarando la liberalità che però, per quanto detto al paragrafo che precede, sarebbe tassata all'8%. Ecco che, se il donatario è in un rapporto di parentela tale da poter beneficiare di aliquote inferiori, potrebbe essere preferibile procedere a registrare l'atto per poter beneficiarie delle aliquote che ordinariamente sarebbero applicate al caso specifico. Resta sempre salva la verifica delle franchigie.

In merito alla questione della registrazione (volontaria) è stato peraltro fatto discendere il principio in base al quale non sussiste alcun obbligo di registrazione delle liberalità informali (vedasi la sentenza di Cassazione n. 7442/2024).

Osservazioni

La riscrittura dell'art. 56-bis TUSD non apporta novità rilevanti, ma è molto utile per il recepimento dello stato dell'arte in merito all'interpretazione di tale articolo e di adeguamento al contesto normativo vigente.

Cionondimeno, le interpretazioni sistematiche fornite dalla giurisprudenza restano in ogni caso valide e utili ad orientare gli operatori.