Concordato biennale: le imposte interessano il bilancio d’esercizio 2024

L'art. 6 e ss. D.Lgs. 13/2024 ha previsto la possibilità per determinati soggetti di accedere al concordato preventivo biennale (CPB). Tralasciando gli altri aspetti, appare opportuno evidenziare che le società di capitali che hanno applicato gli ISA ed hanno aderito, entro il 31 ottobre 2024, al CPB per gli anni 2024 e 2025, devono prestare attenzione nel momento in cui determinano le imposte dell'esercizio attinenti a detti anni.

Focalizzando l'attenzione al bilancio d'esercizio 2024, oggetto di prossima chiusura, va precisato che, ai sensi dell'art. 12 D.Lgs. 13/2024, l'accettazione da parte del contribuente della proposta di concordato elaborata dall'Agenzia delle entrate, impegna il contribuente a dichiarare gli importi concordati nelle dichiarazioni dei redditi e dell'imposta regionale sulle attività produttive relative ai periodi d'imposta oggetto di concordato.

Ne deriva che, per il calcolo della voce contabile concernente le imposte da indicare nel bilancio 2024, si deve tenere conto di quanto suddetto, con lo scopo di evidenziare il debito tributario.

L'OIC 25

L'OIC 25 definisce i criteri per la rilevazione, classificazione e valutazione delle imposte sul reddito dell'esercizio, che devono essere contabilizzate nel rispetto del principio di competenza. Pertanto, le imposte devono essere rilevate nel periodo amministrativo in cui emergono i costi e i ricavi cui tali imposte si riferiscono, indipendentemente dalla data di pagamento delle stesse.

E allora, si ritiene sia obbligatorio riprendere alcune definizioni previste dall'OIC 25 che, a parere di chi scrive, aiutano al fine di evitare possibili errori.

Detto principio definisce:

• il reddito imponibile come l'utile di un esercizio, determinato secondo quanto previsto dalla legislazione fiscale, su cui sono calcolate le imposte correnti (dovute);
• le imposte correnti, che rappresentano le imposte sul reddito dovute riferibili al reddito imponibile di un esercizio. L'ammontare delle imposte correnti (o dovute) non coincide generalmente con l'ammontare delle imposte di competenza dell'esercizio, in quanto, per effetto delle diversità tra le norme civilistiche e fiscali, i valori attribuiti ad un'attività o passività secondo criteri civilistici possono differire dai valori riconosciuti a tali elementi ai fini fiscali. imposte correnti che accoglie le imposte dovute sul reddito imponibile dell'esercizio. Queste imposte sono allocate in bilancio nella voce 20 del Conto economico, comprendendo anche le eventuali sanzioni pecuniarie e gli interessi maturati attinenti ad eventi dell'esercizio (ad esempio, ritardato versamento degli acconti ed altre irregolarità). Inoltre, in detta voce 20, si indicano le imposte relative ad esercizi precedenti, comprensive dei relativi oneri accessori (interessi e sanzioni) che possono derivare, ad esempio, da iscrizioni a ruolo, avvisi di liquidazione, avvisi di pagamento, avvisi di accertamento e di rettifica ed altre situazioni di contenzioso con l'Amministrazione Finanziaria. La loro contropartita patrimoniale può essere costituita dalla voce B2 fondi “per imposte, anche differite” o dalla voce D12 “debiti tributari”, a seconda delle caratteristiche della passività. La voce comprende altresì la differenza positiva (o negativa) tra l'ammontare dovuto a seguito della definizione di un contenzioso o di un accertamento rispetto al valore del fondo accantonato in esercizi precedenti;
• la voce D12 “debiti tributari”, che accoglie le passività per imposte certe e determinate, quali i debiti per imposte correnti dell'esercizio in corso e di quelli precedenti (IRES, IRAP ed eventuali imposte sostitutive delle stesse) dovute in base a dichiarazioni dei redditi, per accertamenti definitivi o contenziosi chiusi, nonché i tributi di qualsiasi tipo iscritti a ruolo. La voce accoglie, altresì, le ritenute operate come sostituto d'imposta e non versate alla data di bilancio.

Il concordato preventivo biennale

In merito agli aspetti contabili, è necessario considerare che il D.Lgs. 13/2024, ha previsto che il reddito d'impresa proposto al contribuente (nel nostro caso la società di capitali) ai fini del concordato, sia rettificato in aumento e in diminuzione di alcuni componenti quali, a titolo di esempio, le plusvalenze, le minusvalenze, le sopravvenienze attive e passive, le perdite su crediti. Una volta rettificato, il reddito d'impresa concordato viene assoggettato a tassazione nei modi ordinari.

Tuttavia, l'art. 20-bis del citato decreto, prevede la possibilità di usufruire di un regime opzionale di imposizione sostitutiva sul maggior reddito concordato per i soggetti che applicano gli ISA. Infatti, per i periodi d'imposta oggetto del concordato, i contribuenti che aderiscono alla proposta dell'Agenzia delle entrate possono assoggettare la parte di reddito d'impresa o di lavoro autonomo derivante dall'adesione al concordato, che risulta eccedente rispetto al corrispondente reddito dichiarato nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta, rettificato secondo quanto disposto dagli articoli 15 e 16 del richiamato decreto, a una imposta sostitutiva delle imposte sul reddito, addizionali comprese, applicando un'aliquota:

• del 10%, se nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta presentano un livello di affidabilità fiscale pari o superiore a 8;
• del 12%, se nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta presentano un livello di affidabilità fiscale pari o superiore a 6 ma inferiore a 8
• del 15%, se nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta presentano un livello di affidabilità fiscale inferiore a 6.

Nel determinare le imposte correnti relative all'esercizio 2024, quindi, occorre tenere presente di quanto suddetto.

Esemplificando, reddito d'impresa 2023 euro 15.800,00 con punteggio ISA 8,5, per l'anno 2024 si ipotizzi un reddito di impresa concordato e già rettificato pari a euro 28.070,00 (già ridotto al 50% ai sensi dell'art. 7 DM 14 giugno 2024) e un valore della produzione IRAP per euro 30.047,00, l'IRES è pari a euro 6.736,80 (28.070,00 * 24%) e l'IRAP pari a euro 1.171,83 (30.047,00 * 3,9%).

In contabilità:

In caso di opzione per l'imposta sostitutiva: 28.070,00 – 15.800,00 = 12.270,00 * 10% = 1.227,00.

L'importo di euro 15.800,00 sarà tassato con regole ordinarie e quindi: 15.800,00 * 24% = 3.792,00.

L'IRAP rimane dello stesso importo. In contabilità (1.227,00 + 3.792,00 + 1.171,83= 6.190,83):

La nota integrativa

L'OIC 15, in merito alle imposte sui redditi, prevede che, nella nota integrativa, le società che redigono il bilancio in forma ordinaria indichino il rapporto tra l'onere fiscale corrente e il risultato civilistico mediante una o entrambi le seguenti modalità:

• una riconciliazione numerica, con le relative motivazioni, fra l'onere fiscale corrente e l'onere fiscale teorico, quando la differenza è significativa;
• una riconciliazione numerica, con le relative motivazioni, tra l'aliquota fiscale applicabile (o aliquota teorica) e l'aliquota fiscale media effettiva, quando la differenza è significativa.

Ne consegue che, sembra opportuno descrivere le motivazioni che hanno indotto gli amministratori a determinare le imposte correnti dell'esercizio nel modo suddetto.

Anche se non previsto per le società che redigono il bilancio in forma abbreviata e per le micro-imprese è consigliabile, per gli amministratori, indicare nella nota integrativa, per i bilanci abbreviati, e in calce allo stato patrimoniale, per le micro-imprese, le giustificazioni e le modalità di calcolo delle imposte correnti dell'esercizio.