Residenza fiscale: il restyling dei criteri per le persone fisiche

Premessa

Nella Circ. 13 dicembre 2024 n. 25, Assonime riprende in mano il tema della residenza fiscale delle persone fisiche, così come innovato dal D.Lgs. 209/2023, fornendo al contempo un excursus giurisprudenziale in merito all'evoluzione interpretativa del concetto di residenza fiscale.

Si ricorda, infatti, che il citato Decreto ha modificato i requisiti di residenza fiscale con l'obiettivo di rendere più attrattivo il sistema tributario nazionale: estendere il concetto di domicilio alla sede degli affetti e delle relazioni personali e familiari consente da una parte di valorizzare gli elementi di coordinamento e conformità con la prassi internazionale e al contempo di cogliere situazioni nuove di mobilità individuale evitando sul nascere situazioni di doppia imposizione.

Ai sensi del nuovo art. 2, TUIR, si considerano residenti in Italia le persone che per la maggior parte del periodo di imposta, considerando anche le frazioni di giorno, hanno la residenza ai sensi del Codice Civile o il domicilio nel territorio dello Stato ovvero sono ivi presenti. La norma, al secondo periodo, chiarisce il concetto di domicilio come luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona.

Si indebolisce pertanto il concetto di domicilio di cui all'art. 43 c.c., lasciando spazio, ai fini dell'individuazione della residenza fiscale, agli interessi personali e familiari del singolo che possono ben esplicarsi in uno Stato differente rispetto a quello in cui l'individuo matura i suoi interessi economici.

La norma conclude presumendo infine residenti, salvo prova contraria, le persone fisiche iscritte per la maggior parte del periodo d'imposta nelle anagrafi della popolazione residente e considerando residenti i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e traferiti in territori diversi da quelli individuati con Decreto del MEF.

Domicilio come luogo delle relazioni

In linea con la più recente giurisprudenza di legittimità, Assonime sottolinea come nel tempo un certo filone giurisprudenziale non sempre si sia attestato sulla tesi (sicuramente maggioritaria) della preminenza degli interessi di natura economica rispetto a quelli personali e familiari.

Gli interessi economici sono sempre stati ritenuti generalmente più riconoscibili dai terzi, in tal modo sottraendo il concetto di domicilio a manifestazioni di volontà prive di evidenza esterna e quindi suscettibili di abuso.

Il concetto di “riconoscibilità del domicilio”, tuttavia, potrebbe ben essere riscontrata sulla base di elementi fattuali di prova, con riferimento anche al luogo di gestione degli affetti e delle relazioni morali e personali.

In passato la Corte di Giustizia ha sostenuto che, nel caso in cui, infatti, vi sia un disallineamento tra i diversi interessi in gioco, si debba dare la prevalenza ai legami familiari, di cui debba esserne data prova, sulla base di circostanziati elementi di fatto idonei a supportare ed esprimere l'effettiva volontà di una persona di dare stabilità al legame con un determinato Stato/territorio.

Nella circolare Assonime ribadisce come possano verificarsi situazioni più complesse nelle quali gli stessi interessi di natura economica possono presentare caratteri di mobilità e variabilità tali da rendere difficile determinare in maniera univoca dove si collochi di volta in volta il loro centro “principale”. Gli interessi economici potrebbero essere di fatto legati alla localizzazione d'investimenti immobiliari, mobiliari (in partecipazioni, titoli, strumenti finanziari e crediti di qualsiasi tipo), conti correnti e depositi, fino al luogo (o ai luoghi) di esercizio di attività o incarichi professionali di qualsiasi tipo, di assunzione di ruoli di consigliere di amministrazione di società, sindaco o altri. Interessi che, in definitiva, possono essere molteplici e ben più frammentati di quelli familiari e personali. Con riferimento di volta in volta a un determinato periodo d'imposta potrebbe essere relativamente più facile determinare il luogo in cui sono presenti “in via principale” i rapporti affettivi e sociali che sono apprezzabili anche sotto il profilo della loro significatività qualitativa rispetto al luogo in cui siano da considerare prevalentemente concentrati interessi economici (di natura e valore molto differenziati fra loro, oltre che esplicitarsi in Stati differenti).

Iscrizione all'ANPR: presunzione legale

Nel riformare il concetto di residenza, è stata ammessa una presunzione legale: salvo prova contraria, si presumono comunque residenti coloro che siano iscritti all'anagrafe della popolazione residente.

Nella circolare viene ribadito come il meccanismo delle presunzioni serva a controbilanciare due differenti esigenze meritevoli di attenzione: da una parte quella dell'Amministrazione finanziaria di possedere una nutrita banca dati che consenta di verificare e riscontrare anche ai fini degli adempimenti fiscali richiesti ai sostituti d'imposta e agli intermediari; dall'altro lato occorre considerare che a un criterio di radicamento giuridico formale si riconnettono importanti effetti anche non fiscali: mantenere il “diritto di residenza” consente alla persona di accedere a molte prestazioni sociali o agevolazioni fiscali e allo stesso tempo impone il dovere generale di contribuzione in base alla capacità contributiva. È altrettanto urgente l'esigenza del contribuente, che in buona fede abbia omesso la formalità della cancellazione dall'anagrafe, a non essere sottoposto a doppia imposizione.

Ecco che viene ammessa la prova contraria, come criterio autonomo di collegamento soggettivo all'imposizione, che depotenzia il requisito di iscrizione all'anagrafe tributaria facendo prevalere la situazione fattuale rispetto al dato formale.