Smart worker residente se l’attività in Italia dura più di 183 giorni

I chiarimenti forniti dall'Agenzia delle Entrate con la Circolare del 4 novembre 2024 n. 20, in materia di residenza fiscale, a seguito dell'entrata in vigore il 1° gennaio 2024 delle nuove regole, offrono spunti preziosi per affrontare un tema pratico di grande rilevanza e crescente attualità: lo smart working svolto dall'Italia da parte di lavoratori che scelgono di lavorare, in modo più o meno stabile, sul territorio italiano per datori di lavoro non residenti.

Tali lavoratori in smart working in Italia, al pari della generalità dei contribuenti, sono considerati residenti fiscali secondo le nuove disposizioni in vigore dal 1° gennaio 2024 se, per la maggior parte del periodo d'imposta, soddisfano una delle seguenti condizioni:

• hanno la residenza ai sensi del codice civile; oppure
• hanno il domicilio nel territorio dello Stato; oppure
• sono presenti fisicamente in Italia.

La nuova formulazione normativa, diversamente della previgente che si rifaceva alla nozione di domicilio contenuta nel codice civile, introduce una definizione autonoma di domicilio. In base a quanto previsto dal comma 2 dell'art. 2 del TUIR per domicilio si intende il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona.

La definizione di domicilio introdotta nella normativa fiscale, a parere di chi scrive, non rappresenta un cambiamento significativo rispetto all'evoluzione giurisprudenziale, che già tendeva a considerare le relazioni personali come criterio determinante per stabilire la residenza fiscale. Una novità rilevante, invece, è il declassamento dell'iscrizione anagrafica a presunzione relativa di residenza fiscale. Il sistema precedente aveva spesso portato a un ampio contenzioso con persone che, pur avendo lasciato l'Italia o essendo presenti in modo intermittente, risultavano ancora iscritte all'anagrafe.

Un'altra novità di rilievo è l'esplicito inserimento della presenza fisica in Italia come condizione che determina la residenza fiscale nel Paese. Se tale presenza si protrae per la maggior parte dell'anno, si configura la residenza fiscale dello smart worker. Questa condizione, assente nella precedente formulazione normativa, anche se a livello applicativo e interpretativo della norma ha sempre avuto un ruolo, rappresenta un cambiamento significativo, con importanti implicazioni pratiche per gli smart worker che operano dall'Italia per datori di lavoro non residenti, soprattutto alla luce della modalità con cui vanno conteggiati i giorni di presenza in Italia.

In particolare, la determinazione della maggior parte del periodo d'imposta, necessaria per verificare se si soddisfi anche una delle condizioni che determinano la residenza fiscale, avviene sommando i giorni di presenza in Italia. Pertanto, 183 giorni (184 nell'anno bisestile) sono sufficienti per considerare che si sia trascorsa la maggior parte del periodo d'imposta in Italia. Tuttavia, nel computo di un giorno di presenza vanno tenute in considerazione anche le frazioni di giorno, il che significa che anche un'ora o una frazione di ora nel territorio italiano comporta il conteggio di un giorno intero ai fini della verifica.

La Circolare in esame fornisce un esempio significativo sul concetto di frazioni di giorno, chiarendo che un individuo che atterra in Italia alle ore 23:00 di una giornata deve includere quel giorno nel conteggio per determinare la maggior parte del periodo d'imposta, anche se ha trascorso in Italia un'ora.

Residenza e obblighi sui redditi

Tralasciando gli aspetti pratico applicativi legati agli obblighi di sostituzione di imposta, che non sono oggetto dell'odierno caso, così come le questioni previdenziali.

La residenza fiscale comporta per il lavoratore l'obbligo di pagare le tasse in Italia sui redditi ovunque prodotti, non solo quelli derivanti dall'attività lavorativa svolta sul territorio italiano.

Tuttavia, la normativa domestica italiana appena richiamata può essere derogata dalle disposizioni contenute nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall'Italia, che potrebbero prevedere una diversa attribuzione della potestà impositiva tra l'Italia e l'altro Stato contraente. Aspetto da valutare sul caso specifico e andando a vedere quale è la convenzione da applicare in base allo Stato di provenienza dello smart worker.