L'articolo 30 DL 19/2024 ha introdotto alcune importanti modifiche alla disciplina sanzionatoria prevista per i casi di omissione ed evasione contributiva, così come definita dall'art. 116, c. 8 Legge 388/2000. La novità lascia ferma la quantificazione ordinaria delle sanzioni (in base alla misura del tasso ufficiale di riferimento), ma prevede una diversa modulazione in relazione da un lato ad ipotesi di fattispecie (potenzialmente) ricorrenti e dall'altro in merito ai tempi dell'adempimento. La finalità della nuova disciplina è quella di favorire e di accelerare, rendendolo economicamente più vantaggioso, il processo di regolarizzazione delle posizioni debitorie dei soggetti contribuenti, iscritti alle Gestioni degli Enti previdenziali e assicurativi. Tra l'altro, la novella introduce disposizioni specifiche relative al regime sanzionatorio applicabile in caso di tempestiva regolarizzazione delle esposizioni debitorie oggetto di accertamento d'ufficio da parte degli enti impositori, ovvero dovute a seguito di verifiche ispettive (cfr. l'art. 116, comma 8, lettera b-bis), della legge n. 388/2000 introdotta dall'art. 30, c. 1 lett. c) del citato D.L. n. 19/2024).
Tali novità rivestono particolare importanza proprio nei casi di adempimento spontaneo da parte del contribuente ovvero del datore di lavoro, poiché è spesso accaduto che in questi casi l'istituto abbia qualificato comunque come evasione contributiva anche le ipotesi in cui la maggiore esposizione debitoria fosse derivata da una mera omissione, tempestivamente regolarizzata, da parte del debitore.
Flusso UNIEMENS
Poniamo ad esempio il caso di un lavoratore che benefici per sé dei permessi previsti dalla L. n. 104/1992 e che per effetto di un nuovo accertamento medico si veda ridurre la percentuale di invalidità con decadenza dalla fruizione dei permessi riconosciuti dall'art. 33 della L. n. 104/1992. Tale situazione deve essere comunicata dall'interessato con tempestività sia all'INPS sia al datore di lavoro.
Se questo non avviene, il datore di lavoro che venga comunque a conoscenza della nuova situazione personale in cui si trova il lavoratore potrebbe anche procedere spontaneamente a dare evidenza – attraverso una rettifica del flusso UNIEMENS – dei maggiori contributi dovuti, non versati per effetto della fruizione (non più dovuta) dei permessi previsti dalla legge per chi si trova in una situazione di disabilità, anche temporanea. Poniamo, ad esempio, che il datore di lavoro continui a conteggiare le assenze come permesso ex L. n. 104/1992 e che ravvedendosi dell'errore in un secondo momento, provveda spontaneamente ad una rettifica del flusso UNIEMENS rimuovendo le giornate di permesso ex L. n. 104/1992, sostituendole con giornate di permesso retribuito a suo intero carico. Tale “ravvedimento” spesso non viene considerato rilevante, in termini di buona fede, da parte dell'INPS con la conseguenza che in situazioni di questo tipo il contribuente si è spesso visto applicare le più gravi sanzioni dovute per “evasione” contributiva (in luogo di quelle previste per omissione contributiva) sul presupposto che ogni rilevazione, a sistema, di una maggiore esposizione debitoria viene nella maggior parte dei casi identificata dall'istituto come “occultamento di rapporti di lavoro”, con conseguente applicazione delle maggiori sanzioni previste in caso di evasione.
Ma una rettifica del dovuto derivante da adempimento spontaneo – intervenuto peraltro prima di contestazioni o richieste da parte dell'INPS - non è evasione contributiva, bensì omissione contributiva perché, come messo in evidenza nel caso prospettato (risolto peraltro positivamente in sede di contenzioso), si è provveduto ad effettuare una rettifica del dovuto mediante compensazione tra il proprio debito contributivo e quanto corrisposto per i permessi ex l. 104/92 non più dovuti. Il tutto senza alcun occultamento di rapporti di lavoro o di retribuzioni corrisposte (mancando l'elemento soggettivo richiesto dall'art. 116, c. 8 lett. b) L. n. 388/2000 su cfr. ex plurimis Cass. n. 20446/2022), ma semplicemente correggendo la difformità tra la situazione di fatto e quella di diritto che si era venuta a creare con riguardo alla posizione segnalata.
LA SOLUZIONE
Le novità apportate dalle modifiche introdotte dal D.L. n. 19/2024 (sulla cui portata cfr. anche INPS, circ. n. 90/2024) mettono bene in evidenza questa distinzione, proprio perché finalizzate a favorire i processi spontanei di regolarizzazione, tanto è vero che, per effetto delle modifiche apportate all'art. 116, c. 8 lett. a) della L. n. 388/2000 (che tratta appunto dell'omissione contributiva), se il pagamento dei contributi o premi è effettuato entro 120 giorni, in unica soluzione, spontaneamente prima di contestazioni o richieste da parte degli enti impositori, la maggiorazione prevista per l'applicazione delle sanzioni non trova applicazione, risultando applicabili solo le sanzioni civili in misura pari al tasso ufficiale di riferimento (con il tetto massimo del 40%).
La novella peraltro risolve in partenza e in senso positivo il contenzioso legato a molte situazioni che nella prassi si sono spesso presentate in questi anni in casi analoghi a quello prospettato. E ciò soprattutto in ragione delle più rilevanti modifiche apportate alla norma con riguardo alle ipotesi di evasione contemplate dalla successiva lettera b) del medesimo art. 116, c. 8 L. n. 388/2000. Anche in questo caso l'adempimento spontaneo gioca un ruolo rilevante favorendo la più favorevole ipotesi sanzionatoria dell'omissione contributiva. Si precisa infatti, che in caso di denuncia effettuata spontaneamente, prima di contestazioni o richieste da parte degli enti impositori, della situazione debitoria entro 12 mesi dal termine stabilito per il pagamento dei contributi e dei premi, le sanzioni civili per evasione vengono degradate a omissione calcolata nella misura del tasso ufficiale di riferimento maggiorato di 5,5 punti se il versamento avviene in unica soluzione entro il termine di 30 giorni dalla denuncia, introducendo l'ulteriore previsione che, ove il versamento avvenga in unica soluzione entro il più ampio termine di 90 giorni dalla denuncia, la misura delle sanzioni civili dovute è pari al tasso ufficiale di riferimento maggiorato di 7,5 punti (sempre con il tetto massimo del 40%). In pratica, come affermato anche dall'INPS (cfr. circ. INPS n. 90/2024), la novella normativa intende incentivare i comportamenti tesi alla regolarizzazione spontanea: nel caso di omissione senza applicazione delle maggiorazioni e per le fattispecie più gravi - soggette all'applicazione del regime dell'evasione contributiva - proprio in ragione della maggiore ampiezza dell'articolazione temporale del ravvedimento operoso introdotto all'interno della lettera b), terzo periodo, del comma 8 della legge n. 388/2000 appena evidenziato.