Contratto di locazione con clausola penale: applicazione dell'imposta di registro

Il quesito

L'Istante, che intende locare un immobile adibito a studio medico, ha chiesto se debbano applicarsi le disposizioni dell'art. 21 c. 2 DPR 131/86, che prevedono la registrazione di un atto contenente più disposizioni con l'imposta dovuta per la disposizione più onerosa.

Secondo l'Istante, la clausola penale è accessoria all'obbligazione principale di locazione e pertanto dovrebbe essere tassata come se l'atto contenesse solo la disposizione principale, ossia il contratto di locazione tassato con l'aliquota del 2 per cento.

Il parere delle Entrate

L'Agenzia delle Entrate, con la risposta n. 185 del 18 settembre 2024, conferma che la clausola penale, disciplinata dagli articoli 1382 e ss. c.c., ha la funzione di predeterminare il risarcimento del danno in caso di inadempimento o ritardo nell'adempimento di una prestazione contrattuale, senza necessità di prova del danno. Ai fini fiscali, il pagamento derivante dalla clausola penale è escluso dalla base imponibile IVA e soggetto all'imposta di registro.

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 3466 del 2024, ha chiarito che la clausola penale inserita in un contratto di locazione non è soggetta a distinta imposta di registro, ma è sottoposta alla regola dell'imposizione della disposizione più onerosa prevista dal secondo comma dell'art. 21 TUR. Ciò perché la clausola penale è necessariamente accessoria al contratto di locazione e non può esistere autonomamente rispetto all'obbligazione principale.

In sostanza, per la registrazione del contratto di locazione contenente una clausola penale, si applica la tassazione della disposizione più onerosa, che nel caso specifico è quella relativa al contratto di locazione. La clausola penale è trattata come un atto sottoposto a condizione sospensiva, con un pagamento di imposta in misura fissa di 200 euro, e il verificarsi dell'evento di inadempimento che dà luogo all'obbligazione di pagamento deve essere denunciato entro trenta giorni all'ufficio che ha registrato l'atto.

Fonte: Risp. AE 18 settembre 2024 n. 185