IVA: nuovo regime sanzionatorio dal 1° settembre 2024

Nuova responsabilità del cliente in caso di omessa o irregolare fatturazione

Una prima novità riguarda la riformulazione dell'art. 6 c. 8 D.Lgs. 471/97, con l'abolizione dell'obbligo di autofatturazione, da parte del cessionario/committente, nei casi di omessa o irregolare fatturazione da parte del cedente/prestatore.

Per le violazioni commesse fino al 30 agosto 2024, tale disposizione prevede che, fermo restando l'obbligo del cedente/prestatore di emettere fattura, al quale è condizionata l'attuazione del rapporto privatistico avente ad oggetto l'esercizio della rivalsa dell'imposta, il cessionario/committente che, nell'esercizio d'impresa, arte o professione, abbia acquistato beni/servizi senza che sia stata emessa fattura nei termini previsti dalla legge o con emissione di fattura irregolare, è punito con la sanzione pari al 100% dell'imposta, con un minimo di 250 euro. La sanzione non è dovuta se il cessionario/committente regolarizza l'operazione trasmettendo al Sistema di Interscambio il “TipoDocumento” TD20, che con l'obbligo di fatturazione elettronica sostituisce l'autofattura da emettere entro tempistiche differenziate a seconda che la regolarizzazione riguardi l'omessa o irregolare fatturazione.

A seguito delle modifiche operate dal D.Lgs. 87/2024 (Decreto Sanzioni), per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, al cessionario/committente è applicata la sanzione del 70% dell'imposta, con un minimo di 250 euro, qualora non provveda a comunicare l'omissione o l'irregolarità all'Agenzia delle Entrate entro 90 giorni dal termine in cui doveva essere emessa la fattura o da quando è stata emessa la fattura irregolare.

La novità intende recepire il costante orientamento giurisprudenziale – disatteso dalla prassi amministrativa (CM 23/E/1999) – secondo cui, oltre alla verifica che la fattura sia stata emessa, il controllo richiesto al cessionario/committente è intrinseco al documento, in quanto limitato alla regolarità formale della fattura e, dunque, alla verifica dei requisiti essenziali individuati dall'art. 21 DPR 633/72, tra i quali rilevano i dati relativi alla natura, alla qualità e alla quantità dei beni/servizi, all'ammontare del corrispettivo, all'aliquota e all'ammontare dell'imponibile e dell'imposta (Cass. n. 37255/2022 e n. 27669/2022).

Pertanto, il cessionario/committente non è più obbligato a regolarizzare l'operazione versando l'imposta o la maggiore imposta, ma deve segnalare la violazione all'Agenzia delle Entrate, entro il predetto termine di 90 giorni, tramite gli strumenti che saranno messi a disposizione del contribuente secondo le modalità successivamente individuate.

Il riformulato art. 6 c. 8 D.Lgs. 471/97 esclude, inoltre, l'obbligo del cessionario/committente di controllare e sindacare le valutazioni giuridiche compiute dal cedente/prestatore, riferite ai titoli di non imponibilità, esenzione o esclusione dall'imposta derivati da requisiti soggettivi del predetto emittente non direttamente verificabili con la dovuta diligenza.

Tale previsione circoscrive i casi in cui il cessionario/committente è escluso dall'obbligo di verificare il regime impositivo dell'operazione applicato dal cedente/prestatore, attribuendo al cessionario/committente stesso una responsabilità che dipende dalla valutazione dell'Ufficio, con l'effetto di spingere tale soggetto a segnalare precauzionalmente le potenziali violazioni commesse dalla controparte.

Come cambia il regime sanzionatorio per la detrazione dell'IVA non dovuta

Un'ulteriore novità, introdotta in attuazione della L. 111/2023 (delega fiscale), attiene al trattamento sanzionatorio applicabile nei confronti di chi computa illegittimamente in detrazione l'imposta assolta, dovuta o addebitatagli a titolo di rivalsa.

Per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, viene ridotta la relativa sanzione, che passa dal 90 al 70% dell'ammontare della detrazione compiuta e, inoltre, viene riformulata la parte dell'art. 6 c. 6 D.Lgs. 471/97 che disciplina il trattamento sanzionatorio per i casi di applicazione dell'imposta in misura superiore a quella effettiva, erroneamente assolta dal cedente/prestatore.

In particolare, la modifica intende recepire la specifica previsione contemplata dall'art. 20 c. 1 lett. c) n. 1) L.111/2023, che intende attenuare il carico sanzionatorio, estendendo l'applicazione della sanzione in misura fissa anche alle ipotesi di detrazione esercitata dal cessionario/committente con riferimento a operazioni esenti, non imponibili o non soggette a IVA, laddove il cedente/prestatore abbia comunque assolto l'imposta addebitata in rivalsa.

In base alla norma applicabile alle violazioni commesse fino al 30 agosto 2024, la detrazione, in tali ultime ipotesi, non era ammessa (Cass. n. 10439/2021 e risoluzione n. 51/E/2021).

A seguito della sua riformulazione, in caso di applicazione dell'imposta con aliquota superiore a quella corretta o di applicazione dell'imposta per operazioni esenti, non imponibili o non soggette, erroneamente assolta dal cedente/prestatore, il cessionario/committente è punito con la sanzione compresa fra 250 euro e 10.000 euro.

Inoltre, quale ulteriore novità sul piano normativo, fronte della riduzione della sanzione applicabile nei confronti del cessionario/committente, nei casi di cui sopra, salvi i casi di frode e di abuso del diritto, la detrazione che può essere esercitata dal cessionario/committente è limitata all'imposta effettivamente dovuta in ragione della natura e delle caratteristiche dell'operazione realizzata.

Tale previsione intende recepire l'orientamento della giurisprudenza (Cass. n. 24581/2022 e n. 35500/2021), adeguando la normativa interna a quella normativa comunitaria, come interpretata dalla Corte di giustizia UE, per la quale il diritto di detrazione è limitato alla sola imposta dovuta e non anche a quella indebitamente versata a monte (causa C-273/18 e causa C-628/16).

Infine, in un'ottica di proporzionalità, viene previsto che la sanzione sia disapplicata quando la violazione ha dato luogo ad una infedeltà dichiarativa, cui si applica la sanzione di cui all'art. 5 c. 4 D.Lgs. 471/1997.

Termine di invio dei beni in altro Stato UE per le cessioni intracomunitarie con trasporto/spedizione a cura del cessionario non residente

Infine, da segnalare le novità relative al regime sanzionatorio applicabile alle cessioni di beni in esportazione e in ambito intracomunitario.

La modifica riguarda l'art. 7 c. 1 D.Lgs. 471/97, che nel testo applicabile per le violazioni commesse fino al 30 agosto 2024 prevede la sanzione variabile dal 50 al 100% dell'imposta nei confronti di chi effettua cessioni di beni senza addebito d'imposta, ai sensi dell'art. 8 c. 1 lett. b) DPR 633/72, qualora il trasporto/spedizione dei beni al di fuori del territorio della UE non avvenga entro il termine di 90 giorni dalla consegna a cura del cessionario non residente o per suo conto.

Per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, la sanzione non soltanto è ridotta al 50% dell'imposta, ma viene anche estesa – per ragioni di coerenza – sia alle cessioni all'esportazione di cui all'art. 8 c. 1 lett. b-bis) DPR 633/72, se il trasporto/spedizione dei beni al di fuori del territorio della UE non avvenga entro il termine di 180 giorni dalla consegna a cura del cessionario o per suo conto, sia alle cessioni intracomunitarie di cui all'art. 41 c. 1 lett. a) DL 331/93, qualora il bene sia trasportato/spedito in altro Stato UE dal cessionario non residente o da un terzo per suo conto e non risulti pervenuto in detto Stato entro 90 giorni dalla consegna.

Resta inteso che la sanzione non si applica se, nei 30 giorni successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della fattura, il versamento dell'imposta.