Rottamazione-quater: applicazione incerta nelle procedure concorsuali

La nuova procedura di rottamazione (c.d. Rottamazione-quater)

La Legge di Bilancio 2023, ai commi da 231 a 252, ha introdotto una nuova procedura che consente ai contribuenti di definire in via c.d. agevolata i debiti tributari risultanti dai carichi affidati agli agenti della riscossione tra il 1° gennaio 2000 ed il 30 giugno 2022. Ciò, a condizione che rinunci ai giudizi già instaurati o da instaurare in relazione ai suddetti carichi.

Per estinguerli, il contribuente potrà (e dovrà), infatti, versare soltanto «le somme dovute a titolo di capitale e quelle maturate a titolo di rimborso delle spese per le procedure esecutive e di notificazione della cartella di pagamento» (comma 231, seconda parte). Restano escluse, pertanto, «le somme affidate all'agente della riscossione a titolo di interessi e di sanzioni, gli interessi di mora di cui all'articolo 30, comma 1, del [d.P.R. n. 602/1973], ovvero [...] le somme maturate a titolo di aggio ai sensi dell'articolo 17 del [d.lgs. n. 112/1999]» (comma 231, prima parte).

L'accesso alla nuova procedura presuppone la presentazione, entro il 30 giugno 2023 ed in via telematica, di un'apposita dichiarazione, con la quale, oltre a manifestare la volontà di aderire al nuovo regime di definizione agevolata, potrà specificare il numero di rate nel quale dilazionare il pagamento, fermi restando i limiti del comma 232. Le somme dovute, se non dilazionate, dovranno essere pagate tutte entro il 31 ottobre 2023. Se, invece, il contribuente ha optato per il pagamento rateale, il pagamento non potrà essere frazionato in più di diciotto rate, ciascuna del valore del 10% delle somme complessivamente dovute ai sensi del comma 231, e la prima dovrà essere assolta [sempre] entro il 31 ottobre 2023.

Il termine originariamente concesso ai contribuenti per avvalersi della nuova definizione agevolata era fissato al 30 aprile 2023. Poi, con il Comunicato stampa n. 33 del 4 maggio 2023 del Consiglio dei Ministri, il termine per l'inoltro della dichiarazione è stato prorogato di (rectius, riaperto per) due mesi, fino al 30 giugno 2023. Non solo. A tutti i contribuenti che, alla data del 4 maggio 2023, abbiano già presentato l'istanza, è permesso di «integra[rla] entro la stessa data» (il 30 giugno 2023). Parrebbe, quindi, che il contribuente abbia la possibilità, non solo di integrare l'elenco originario dei carichi debitori da definire in via agevolata, ma anche di modificare le scelte manifestate con la prima dichiarazione, ad esempio sostituendo i carichi debitori originari con altri od optando, con la seconda, con riferimento a quelli indicati nella prima, per una diversa modalità di pagamento (rateale o in un'unica soluzione). Nel primo caso, si avrà una dichiarazione integrativa in senso stretto; nel secondo caso, invece, una vera e propria dichiarazione sostitutiva.

La proroga del termine per la presentazione della dichiarazione (ora fissato al 30 giugno 2023) ha comportato il differimento del termine per il pagamento della prima o dell'unica rata. Dal 31 luglio 2023, infatti, il termine è stato [ri]fissato al 31 ottobre 2023. Ciò, senza, però, ulteriori specificazioni circa il termine massimo entro il quale il contribuente potrà pagare le rate successive. Il comma 232 della Legge di Bilancio 2023 prevedeva che «la prima e la seconda [rata], ciascuna di importo pari al 10 per cento delle somme complessivamente dovute ai fini della definizione, [andassero corrisposte entro] rispettivamente il 31 luglio e il 30 novembre 2023», mentre «le restanti, di pari ammontare, [entro] il 28 febbraio, il 31 maggio, il 31 luglio e il 30 novembre di ciascun anno a decorrere dal 2024». Nulla, invece, è stato precisato dal Consiglio dei Ministri del 4 maggio 2023. È, quindi, auspicabile un [ulteriore] intervento sul punto, anche e soprattutto nel rispetto delle esigenze organizzative dei contribuenti.

La verifica della domanda di definizione agevolata dell'Agenzia delle Entrate - Riscossione e l'invio della comunicazione circa l'esito dei controlli devono essere effettuati entro il 30 settembre 2023. Se il pagamento dell'unica rata o di una delle rate è mancante, incompleto o tardivo, perché effettuato con un ritardo superiore a cinque giorni da quello di cui al comma 232, il debitore decade dal beneficio. Le somme eventualmente già corrisposte fungeranno da “acconto” sull'importo complessivamente dovuto, risultante dai carichi debitori affidati  all'agente della riscossione (comma 24).

La ratio della definizione agevolata dei crediti tributari oggetto di procedura concorsuale

L'accesso al beneficio della definizione agevolata è consentito anche per le «somme [...] oggetto di procedura concorsuale nonché di tutte le procedure di composizione negoziale della crisi d'impresa previste dal regio decreto [n. 267/1942] e dal codice di cui al  [d.lgs. n. 14/2019]». L'adesione a tale nuovo regime trasforma i crediti tributari oggetto di definizione agevolata in «crediti prededucibili» (comma 248) di cui agli artt. 111-bis, l. fall. e 222, d.lgs. n. 14/2019. In crediti, cioè, che, non concorrendo alla formazione della massa passiva, vanno pagati per primi e per intero, in capitale e interessi, con il ricavato dalla liquidazione del patrimonio mobiliare ed immobiliare del contribuente, nonché alla loro naturale scadenza. Essi, quindi, esulano dalle tempistiche richieste dai procedimenti di riparto dell'attivo.

L'obiettivo del Legislatore del comma 248 appare chiaro: recuperare quanti più crediti possibili, anche se in misura ridotta, dalle procedure concorsuali. Un obiettivo, questo, che ha perseguito offrendo ai contribuenti l'opportunità di pagare in misura ridotta le somme affidate agli agenti della riscossione (egli, se decide di aderire, sarà tenuto al versamento delle sole somme dovute a titolo di capitale e di quelle maturate a titolo di spese di notificazione della [eventuale] cartella di pagamento) e oggetto di procedure concorsuali, prevedendo, al contempo, che, in caso di adesione al regime agevolato, tali crediti si trasformino automaticamente in crediti prededucibili, cioè sganciati dagli ordinari meccanismi di riparto della ricchezza, tipici delle procedure concorsuali. Insomma, un maggiore afflusso per le casse erariali (e locali), in cambio di un beneficio per il contribuente, che può liberarsi dei carichi pendenti con il pagamento di una somma che può rivelarsi altamente vantaggiosa.

Ciò costituisce un vantaggio per tutti gli enti impositori, se si considera che, al di fuori delle ipotesi di adesione alla procedura di definizione agevolata, i crediti tributari godono - sì - di privilegio generale mobiliare (vedi l'art. 2752, commi 1, 3 e 4, c.c.) o mobiliare speciale (vedi gli artt. 2758 e 2759, c.c.), ma l'ordine per l'esercizio della prelazione inserito all'art. 2778, c.c. li vede per la maggior parte collocati in gradi avanzati, alcuni fra le ultime posizioni. Così, al n. 7) sono posizionati «i crediti per i tributi indiretti, indicati dall'articolo 2758, salvo che la legge speciale accordi un diverso grado di preferenza, e i crediti per le imposte sul reddito, indicati dall'articolo 2759»; al n. 18) sono collocati «i crediti dello Stato per tributi diretti, indicati dal primo comma dell'articolo 2752»; al. n. 19) si trovano «i crediti dello Stato indicati dal terzo comma dell'articolo 2752»; infine, al n. 20) sono inseriti «i crediti degli enti locali per tributi, indicati dal quarto comma dell'articolo 2752». Questo significa che il loro soddisfacimento certamente avverrà mediante la corresponsione agli enti impositori del ricavato dalla liquidazione del patrimonio mobiliare dei contribuenti, ma solo dopo che saranno onorati tutti gli altri crediti assistiti da privilegio generale/speciale mobiliare collocati nelle posizioni più alte della graduatoria. Ciò, con il rischio, considerato il marginale grado di “prelazione” loro riconosciuto, che vengano soddisfatti in minima parte.

Nulla quaestio, dunque, sulla ratio della previsione di cui al comma 248.

Definizione agevolata dei crediti tributari oggetto di procedura concorsuale: quali sono le questioni aperte

La disciplina per quanto apprezzabile dal punto di vista delle ragioni “pratiche” che ne hanno ispirato la [re]introduzione e pur apparendo chiara, non è sufficientemente particolareggiata, insinuando diversi interrogativi, peraltro di non trascurabile serietà.

Il primo riguarda la sorte dei crediti/debiti oggetto di una delle procedure di cui al comma 248 e “rottamati”, quando il contribuente decada dal beneficio della definizione agevolata per omesso, parziale ovvero tardivo (in quanto effettuato con un ritardo superiore a cinque giorni) pagamento dell'unica rata o di una delle rate in cui ha dilazionato il versamento. Il Legislatore, infatti, tace sul punto. Sennonché, l'unica risposta ragionevole sarebbe che, essendo l'acquisizione, da parte dei crediti tributari e degli enti impositori, rispettivamente, delle qualifiche di crediti e creditori prededucibili subordinata all'accesso alla procedura di definizione agevolata, nel silenzio del Legislatore, allora anche il mantenimento di queste è condizionato al persistere del beneficio della definizione agevolata in capo al debitore. Da qui, se il contribuente lo perde, allora i crediti tributari, così come affidati agli agenti della riscossione, cioè per intero, verranno reimmessi nella massa passiva, riacquistando il grado loro riservato dall'art. 2778, c.c. Sicché, oltre a ripristinarsi l'ammontare originario (cioè non decurtato dell'importo delle sanzioni, degli interessi e di tutti gli altri oneri elencati al comma 231), i debiti tributari degraderanno a crediti privilegiati (o chirografari, nel caso dei crediti sull'aggio della riscossione) ai sensi degli artt. 2752, 2758 e 2759, c.c., con tutti i rischi che ne derivano per gli afflussi nelle casse erariali.

Il secondo interrogativo riguarda i rimedi a disposizione del contribuente che, decaduto dal beneficio, si avveda che la somma versata in costanza del regime di definizione agevolata, trasformatasi in “acconto” sull'importo complessivamente dovuto in base ai carichi al tempo affidati all'agente della riscossione, sia maggiore della somma ricevuta dall'ente impositore nell'ambito del procedimento di riparto concorsuale. Potrebbe, infatti, accadere, che all'ente impositore, in sede concorsuale ed in forza del piano di riparto definito dagli organi competenti, venga corrisposto solo il 10% del credito complessivo risultante dai carichi trasmessi all'agente, ma che l'acconto già assolto ammonti al 30% di esso. E - si badi bene - questa non è un'ipotesi così infrequente o astratta, se si pone mente al fatto che la prelazione, nella maggior parte dei casi, in ragione della spiccata marginalità del grado riservato dalla normativa civilistica ai crediti tributari, viene [e può essere] esercitata dall'ente impositore solo quando la ricchezza liquidata è già in esaurimento.

Il Legislatore, anche su questo punto, tace, ma non si può ignorare che, in questi casi, possano ritenersi integrati gli estremi per richiedere la restituzione di quanto versato in eccesso da parte del contribuente sotto la vigenza del regime di definizione agevolata. E, se è così, allora rimane da individuare lo strumento utilizzabile dal contribuente per reclamare il rimborso dell'eccedenza.