Ravvedimento speciale: fuori i forfetari ed efficacia legata ai versamenti

Il 4 novembre 2024, l'Agenzia delle Entrate ha pubblicato il Provvedimento AE n. 403886, il quale, in attuazione dell'art. 2-quater c. 15 DL 113/2024, conv. in L. 143/2024 (c.d. Decreto Omnibus), si è occupato di specificare le modalità ed i termini di comunicazione delle opzioni finalizzate all'applicazione dell'imposta sostitutiva (nota come “ravvedimento speciale”) per le annualità ancora accertabili per i soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale (CPB).

Tale provvedimento porta con sé diversi punti critici, i quali possono essere rilevati sul versante:

• dell'ambito di applicazione soggettivo del ravvedimento, dal quale restano esclusi i contribuenti in regime forfetario seppure abbiano aderito al CPB;
• delle modalità di esercizio dell'opzione, le quali richiedono, per le società e le associazioni in regime di trasparenza di cui agli artt. 5, 115 e 116 TUIR, la presentazione dei modelli F24 di versamento da parte dei singoli soci per l'imposta sostitutiva alle Imposte sui redditi e alle relative addizionali.

Forfetari esclusi dal ravvedimento speciale

Per quanto riguarda la prima delle problematicità prospettate, giova ricordare come il punto 2 del Provvedimento, dedicato all'ambito di applicazione del ravvedimento speciale, preveda come possano adottare tale sanatoria solamente i soggetti che abbiano aderito entro il 31 ottobre 2024 al CPB di cui agli articoli da 10 a 22 D.Lgs. 13/2024 e che nei periodi d'imposta dal 2018 al 2022 abbiano, alternativamente:

• applicato gli ISA; dichiarato una delle cause di esclusione dall'applicazione degli ISA correlata alla diffusione della pandemia da Covid-19 introdotta con i decreti attuativi all'art. 148 DL 34/2020, conv. in L. 77/2020;
• dichiarato la sussistenza di una condizione di non normale svolgimento dell'attività ex art. 9-bis c. 6 lett. a) DL 50/2017 conv. in L. 96/2017.

A ben vedere, i citati articoli da 10 a 22 del D.Lgs. 13/2024 rappresentano le disposizioni che vanno a comporre il Capo II del Decreto e, pertanto, l'ambito di applicazione soggettivo del ravvedimento speciale viene limitato ai contribuenti per i quali sono stati applicati gli indici sintetici di affidabilità fiscale per il periodo d'imposta 2023.

Stando così le cose, devono ritenersi esclusi dalla sanatoria in commento gli esercenti attività d'impresa, arti o professioni in forma individuale ai quali si applichi il regime agevolato per gli autonomi (il c.d. regime forfetario) disciplinato dall'art. 1 c. 54-89 L. 190/2014 (Legge di Stabilità 2015) e che erano stati assoggettati agli ISA nei periodi d'imposta dal 2018 al 2022.

Tale conseguenza deve ritenersi operante anche a prescindere dal fatto che quest'ultimi abbiano aderito al CPB in ossequio alla disciplina di cui agli artt. 23-33 D.Lgs. 13/2024, il cui Capo III è specificatamente dedicato ai contribuenti che applicano il regime agevolato forfetario.

Criticità per le modalità di comunicazione delle opzioni e di versamento

Criticità non meno rilevanti si pongono in merito alle modalità di comunicazione delle opzioni e di versamento per i soggetti di cui all'art. 5 TUIR (società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato alle quali si applica il regime di trasparenza) e di cui agli artt. 115 e 116 TUIR (società di capitali che abbiano optato per la trasparenza fiscale).

In questo caso, occorre fare riferimento al punto 3 del Provvedimento in esame, il quale stabilisce che, per l'adozione del ravvedimento, l'opzione deve essere esercitata mediante presentazione del modello F24 relativo al versamento della prima o unica rata delle imposte sostitutive tramite i codici tributo appositamente istituiti.

Ebbene, riguardo ai soggetti sopra citati viene prevista una disciplina ad hoc: per gli stessi, infatti, l'esercizio dell'opzione deve avvenire con tutti i modelli F24 di versamento, relativi alla prima o unica rata, da parte della società per l'imposta sostitutiva dell'Imposta regionale sulle attività produttive e da parte dei singoli soci per le imposte sostitutive delle Imposte sui redditi e delle relative addizionali.

Quest'ultima previsione comporta, pertanto, che l'opzione non possa correttamente perfezionarsi se non a seguito della presentazione di tutti i modelli afferenti al versamento complessivo; detto in altri termini, il mancato adempimento da parte di anche solo uno dei soci della quota allo stesso riferibile pare essere idoneo a determinare il venire meno del ravvedimento, con ricadute in primis sulla società e indirettamente su tutta la compagine sociale.