Ristrutturazione di debiti tributari: esenzione da imposta ipotecaria

Il caso

Nell'ambito di un accordo di ristrutturazione del debito Alfa srl concedeva ipoteca volontaria sui propri beni a garanzia del pagamento dei debiti tributari di Beta srl nei confronti dell'Agenzia delle Entrate. Il notaio rogante applicava l'imposta ipotecaria in misura fissa ritenendo tale formalità eseguita in favore dello Stato (art. 1 c. 2 D.Lgs. 347/90). L'Ufficio, invece, aveva ritenuto non applicabile la norma agevolativa in quanto, a suo dire, a beneficiare dell'iscrizione ipotecaria non era lo Stato bensì il soggetto privato a favore del quale l'ipoteca era stabilita con applicazione, pertanto, dell'imposta ipotecaria nella misura proporzionale del 2%. I giudici di prime cure, a seguito dell'impugnazione proposta da ambedue le società (garante e beneficiaria), accoglievano i ricorsi condividendo la tesi avanzata dalla difesa delle contribuenti e ritenendo applicabile l'anzidetta norma agevolativa. L'Ufficio proponeva appello eccependo che l'ipoteca volontaria costituita dal contribuente. quale terzo datore di ipoteca al fine di garantire la rateazione dei tributi, non avrebbe potuto godere del regime di esenzione in quanto non ravvisabile, nel caso di specie, alcun vantaggio dello Stato. Con l'atto di gravame veniva, altresì, disconosciuta l'identificazione della A.E. nello “Stato”, oggetto di considerazione nella già menzionata disposizione normativa di carattere agevolativo.

Il richiamo alla giurisprudenza di legittimità

I giudici territoriali, nel confermare l'esito favorevole alle parti private, hanno richiamato un caso considerato sovrapponile ed esaminato dalla Corte di Cassazione (ord. n. 1899/2020) nel quale l'ente impositore (ricorrente) aveva sostenuto che la costituzione di ipoteca volontaria finalizzata al beneficio della rateazione del debito (ex art. 3 bis D.Lgs. 462/97), come formalità eseguita nell'interesse dello Stato e, quindi, soggetta ad esenzione di imposta, non fosse pertinente al caso di specie in quanto tale formalità era stata invece eseguita nell'interesse principale – o quantomeno prevalente - del contribuente: fattispecie considerata dai giudici territoriali sovrapponibile atteso che Alfa s.r.l. aveva volontariamente prestato garanzia ipotecaria al fine di consentire il perfezionamento di un accordo di ristrutturazione del debito nell'interesse di Beta srl, società esposta nei confronti dell'Erario. In particolare, nella citata ordinanza, la S.C. ha osservato che l'istituto dell'ipoteca assolve ad una specifica funzione di garanzia, destinando i beni vincolati alla soddisfazione del creditore beneficiario, alle cui ragioni viene assicurata priorità assoluta, per un verso assicurando l'effettività dell'azione esecutiva del creditore (diritto di espropriazione) e, per altro verso, offrendo al creditore ipotecario un trattamento preferenziale rispetto alle azioni concorrenti degli altri creditori (diritto di prelazione), non potendosi, pertanto, revocare in dubbio che l'ipoteca in generale sia volta a tutelare l'interesse del creditore. Non influiva, inoltre, la circostanza che la garanzia ipotecaria fosse correlata alla rateazione di un debito del contribuente, posto che l'ipoteca svolge la medesima funzione generale di rafforzamento della garanzia patrimoniale del creditore (nella specie in relazione al soddisfacimento dell'obbligazione tributaria) e la garanzia reale “resta ancorata all'interesse del Fisco ad ottenere il soddisfacimento del proprio credito” (cfr. ord. Cass. citata).

La “eadem ratio”

I giudici territoriali hanno ricordato come l'ipoteca sia quel diritto reale di garanzia che attribuisce al creditore, titolare dell'ipoteca, il potere di espropriare i beni vincolati a garanzia del suo credito e di essere soddisfatto con prelazione sul prezzo ricavato dall'espropriazione, risultando pertanto evidente che la garanzia è funzionale a rendere più sicura la realizzazione del credito da parte di un determinato soggetto, al quale è riconosciuta una posizione di preferenza rispetto agli altri creditori. La Corte lombarda ha, quindi, considerato sovrapponibili le due fattispecie – quella esaminata dai giudici di legittimità e quella oggetto di causa - dal momento che in entrambi i casi alle iscrizioni ipotecarie risultava sottesa la medesima ratio, da individuarsi nella maggior tutela dell'interesse del Fisco a riscuotere i crediti tributari e, così, a garantire l'interesse fiscale inteso come interesse a una “regolare e costante” riscossione dei tributi. Infine, per gli interpreti, non potevano esserci dubbi sulla circostanza che l'interesse dell'Amministrazione finanziaria fosse coincidente con “l'interesse dello Stato”, del quale non è altro che mera articolazione funzionale interna.

Fonte: CGT II Lombardia 28 ottobre 2024 n. 2791