Cooperative compliance: al via la nuova procedura di ravvedimento guidato

Il ravvedimento guidato costituisce un altro importante tassello per la disciplina della cooperative compliance che, come noto, ha visto notevolmente ampliata la platea dei soggetti potenzialmente interessati, con una riduzione della soglia di ingresso, fissata a € 750 milioni di ricavi o volume d'affari, a decorrere dal 1° gennaio 2024, e destinata a ridursi ulteriormente a € 500 milioni dal 2026 e a € 100 milioni a partire dal 2028.

Quadro normativo di riferimento

Il DM 31 luglio 2024 dà attuazione alla delega contenuta all'art. 6 c. 2 D.Lgs. 128/2015 (come novellato dal D.Lgs. 221/2023), a norma del quale è stato previsto che con Regolamento del Ministro dell'Economia e delle Finanze siano disciplinate le procedure per la regolarizzazione della posizione del contribuente, in caso di adesione a indicazioni dell'Agenzia delle Entrate che comportano la necessità di effettuare ravvedimenti operosi, prevedendo un “contraddittorio preventivo”, nonché modalità semplificate e termini ridotti per la definizione del procedimento.

Di analogo tenore la previsione contenuta nel cd. Codice Condotta approvato con DM 29 aprile 2024 dove, fra i doveri posti a carico dell'Agenzia delle Entrate, è stato previsto inter alia quello di favorire la definizione di eventuali situazioni d'irregolarità attraverso un confronto preventivo nonché tramite l'istituto del ravvedimento operoso.

La procedura di ravvedimento guidato

La speciale procedura di ravvedimento guidato si applica per i periodi di imposta coperti dal regime di adempimento collaborativo.

Viene, in particolare, previsto che i contribuenti ammessi al regime della cooperative compliance che ravvisino omissioni o irregolarità commesse nell'applicazione delle disposizioni tributarie rilevanti sulla determinazione e sul pagamento dei tributi amministrati dall'Agenzia delle Entrate, o che intendano regolarizzare la propria posizione aderendo alle indicazioni dell'Agenzia delle Entrate, possono provvedere spontaneamente a sanare la violazione commessa utilizzando l'istituto del ravvedimento operoso guidato.

A questi fini, entro 9 mesi antecedenti la decadenza dei termini di accertamento, il contribuente interessato deve presentare una comunicazione qualificata, che contenga tutti gli elementi informativi idonei a consentire all'Ufficio una esauriente disamina della fattispecie, nonché le imposte, le sanzioni e gli interessi correlati alla violazione rilevata:

• la comunicazione, redatta in carta libera, è sottoscritta e presentata all'Ufficio competente, mediante consegna a mano, spedizione a mezzo plico raccomandato con avviso di ricevimento, ovvero per via telematica attraverso l'impiego della posta elettronica certificata;
• la comunicazione deve essere sottoscritta con firma autografa, ovvero, nei casi in cui il documento sia trasmesso a mezzo posta elettronica certificata, con firma digitale;
• ai fini delle riduzioni delle sanzioni si tiene conto della data di presentazione della comunicazione qualificata.

Dopo l'invio della comunicazione qualificata, entro 90 giorni dal ricevimento della stessa, l'Ufficio notifica al contribuente uno schema di ricalcolo contenente l'ammontare delle maggiori imposte, sanzioni e interessi dovuti, assegnando un termine non inferiore a 60 giorni per consentire eventuali osservazioni, a seguito delle quali:

• l'Ufficio, valutate le eventuali osservazioni del contribuente, notifica un atto di ricalcolo entro 60 giorni dal predetto termine assegnato al contribuente, contenente l'indicazione dell'ammontare delle maggiori imposte, sanzioni e interessi correlati alla violazione comunicata e la data, non inferiore a 15 giorni, entro cui effettuare il versamento;
• la misura delle sanzioni contenuta nell'atto di ricalcolo è determinata sulla base delle riduzioni previste dall'art. 13 D.Lgs. 472/97; ricorrendone le condizioni, la sanzione base, cui applicare le riduzioni previste, è costituita dalla sanzione minima in relazione alle singole norme violate ridotta della metà;
• la procedura si conclude con il versamento degli importi dovuti in base all'atto di ricalcolo ovvero in base allo schema di ricalcolo, e, ricorrendone i presupposti, con la presentazione della dichiarazione integrativa;
• è fatta salva la facoltà del contribuente di anticipare la chiusura della procedura mediante pagamento immediato delle maggiori imposte, sanzioni e interessi indicati dall'Ufficio nello schema di ricalcolo.

Va detto che il pagamento non preclude l'inizio o la prosecuzione di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di controllo e accertamento sui periodi d'imposta oggetto della comunicazione qualificata. L'Agenzia delle Entrate non reitera i controlli già effettuati nell'ambito della procedura, sempre che non emergano mutamenti delle circostanze di fatto o di diritto rilevanti ai fini della valutazione effettuata, ovvero si ravvisi che le circostanze di fatto o di diritto rappresentate dal contribuente sono non veritiere o non complete.

Da evidenziare che, a seguito della rilevazione di omissioni o irregolarità, oltre alla procedura appena descritta per il ravvedimento guidato, il contribuente è tenuto a verificare che il proprio tax control framework, ed in particolare la matrice rischi e controlli, riporti correttamente il rischio che si è manifestato, oltre a indagare perché il relativo presidio non sia stato adeguato e, a quel punto, proporre all'Ufficio Adempimento Collaborativo un piano d'azione (cd. remediation plan), in modo da evitare in futuro il verificarsi del medesimo rischio.

La (necessaria) presentazione della dichiarazione integrativa

Da più parti era stata avanzata l'opportunità di ridurre le ipotesi in cui i contribuenti in cooperative compliance abbiano l'onere di presentare la dichiarazione integrativa, fermo rimanendo l'allungamento dei termini per la correlata azione accertativa, in ragione delle costanti interlocuzioni con l'Agenzia delle Entrate.

Ciò nonostante, il Regolamento ha tenuto fermo tale obbligo.

Si tratta di una scelta non pienamente condivisibile, ove si consideri che la procedura di ravvedimento guidato presenta numerose affinità con la procedura di accertamento con adesione. Invero, alla stessa stregua della procedura di accertamento con adesione, per la quale non è richiesto al contribuente di presentare alcuna dichiarazione integrativa a perfezionamento della procedura, anche nel caso del ravvedimento guidato il contribuente aderisce a una proposta dell'Ufficio, formalizzata, a seconda dei casi, nello schema di ricalcolo ovvero nell'atto di ricalcolo.

Si aggiunga, inoltre, che in regime di adempimento collaborativo la determinazione dell'imposizione fiscale e i relativi presupposti sono oggetto di disclosure e analisi condivisa tra Fisco e contribuente; pertanto il rischio connesso all'errore è comunicato in modo esaustivo e la dichiarazione integrativa rappresenta solo un ulteriore “passaggio formale”. Per questo è auspicabile un ripensamento.