IRPEF e IRES: come cambia il regime impositivo

Revisione e graduale riduzione dell'IRPEF, nel rispetto del principio di progressività e nella prospettiva di transizione del sistema verso l'aliquota impositiva unica nonché revisione del sistema di imposizione sui redditi delle società e degli enti: sono queste le misure che il 30 aprile 2024, il Consiglio dei Ministri ha attuato, in via preliminare, con lo schema di decreto legislativo contenente disposizioni riguardanti la modifica di tassazione di alcuni redditi.

Nello schema spiccano le modifiche attinenti ai redditi di lavoro dipendente, di lavoro autonomo e d'impresa.

Redditi di lavoro dipendente

In tema di lavoro dipendente, le principali modifiche riguardano:

1) l'esclusione dalla formazione del reddito di contributi e premi versati dal datore di lavoro per i familiari a carico dei dipendenti per prestazioni, anche in forma assicurativa, aventi per oggetto il rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, o aventi per oggetto il rischio di gravi patologie;

2) l’erogazione, nel mese di gennaio 2025, di un’indennità di 100 euro ai lavoratori dipendenti per i quali, nell’anno 2024, ricorrano congiuntamente le seguenti condizioni:

• reddito complessivo non superiore a 28.000 euro;
• coniuge non separato e almeno un figlio, entrambi a carico, oppure almeno un figlio a carico, ove l’altro genitore manchi o non abbia riconosciuto il figlio e il contribuente non sia coniugato o, se coniugato, si sia successivamente separato, o se vi siano figli adottivi, affidati o affiliati del solo contribuente e questi non sia coniugato o, se coniugato, si sia successivamente separato;
• imposta lorda determinata sui redditi da lavoro dipendente (con esclusione di pensioni e di assegni a esse equiparati), percepiti dal lavoratore, d’importo superiore a quello delle detrazioni spettanti.

Redditi di lavoro autonomo

Corpose sono le modifiche riguardanti il reddito di lavoro autonomo: in pratica, la disciplina viene compresa in più articoli, “spacchettando” l'attuale art. 54 TUIR.

Inoltre, con il decreto:

1) si introduce, quale criterio generale di determinazione del reddito da lavoro autonomo, il principio di onnicomprensività: il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni sarà costituito dalla differenza tra tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta in relazione all’attività artistica o professionale e l’ammontare delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività;

2) si prevede che siano escluse dalla formazione del reddito, oltre ai contributi assistenziali e previdenziali, anche: le somme percepite a titolo di rimborso delle spese sostenute per l’esecuzione di un incarico e addebitate al committente e il riaddebito ad altri soggetti delle spese sostenute per l’uso comune degli immobili utilizzati, anche promiscuamente, per l’esercizio di tali attività e per i servizi ad essi connessi;

3) si conferma il principio di cassa quale criterio di imputazione temporale dei componenti di reddito al periodo di imposta, sono salve le deroghe previste (es. per ammortamenti, canoni di leasing e quote di TFR).

Interessante nonché importante è l'introduzione dell'art. 177-bis nel TUIR, rubricato “Operazioni straordinarie e attività professionali”.

Nei fatti, si introduce la neutralità fiscale nell'ambito del reddito di lavoro autonomo tanto attesa dai professionisti, in quanto, in precedenza, il conferimento di uno studio in una società professionale veniva considerato realizzativo e, quindi, sottoposto a tassazione.

Ora, invece, si dispone che i conferimenti di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, comunque riferibili all'attività artistica o professionale, in una società per l'esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico, di cui all'art. 10 L. 183/2011, non costituiscono realizzo di plusvalenze o minusvalenze.

Dopo l'operazione di conferimento, il soggetto conferente assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, la somma algebrica dei valori fiscalmente riconosciuti di attività e passività conferite e il soggetto conferitario subentra nella posizione di quello conferente in ordine a quanto ricevuto, facendo risultare da apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi i dati esposti nelle scritture contabili e i valori fiscalmente riconosciuti.

Redditi d'impresa

L'intendimento è quello di avvicinare i valori fiscali a quelli contabili, al fine di ridurre il doppio binario.

Si apportano, pertanto, le seguenti novità:

• si modifica il vigente art. 88 c. 3 lett. b) TUIR, per cui i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità non potranno più usufruire della tassazione frazionata in cinque anni, ma dovranno concorrere alla determinazione del reddito interamente nell'esercizio dell'incasso;
• si modifica l'art. 92 c. 6 TUIR, che attualmente tratta delle opere in corso infrannuali, ammettendo la possibilità che le imprese che contabilizzano in bilancio tali opere, forniture e servizi con il metodo della percentuale di completamento, in conformità ai corretti principi contabili, applicano il suddetto metodo anche ai fini della determinazione del reddito. Sul punto, si ricorda che l'Agenzia delle Entrate, con la risposta del 19 gennaio 2023 n. 93, aveva stabilito che poiché l'applicazione del metodo della percentuale di completamento rinvenibile nell'OIC 23 in riferimento ai lavori in corso su ordinazione si esaurisce in un fenomeno meramente valutativo, si ritiene che la disposizione di cui all'art. 92 c. 6 TUIR, non possa essere disattivata per effetto del principio di derivazione rafforzata. Pertanto, si ritiene che, ai fini IRES, il valore dei lavori in corso su ordinazione debba essere determinato ai sensi del citato art. 92, c. 6, operando le eventuali variazioni in diminuzione del reddito imponibile necessarie al fine di adeguare l'importo contabilizzato al relativo valore fiscale;
• si sostituisce l'art. 93 c. 6 TUIR, prevedendo che le imprese che contabilizzano in bilancio le opere, forniture e servizi valutando le rimanenze al costo e imputando i corrispettivi all'esercizio nel quale sono consegnate le opere o ultimati i servizi e le forniture, in conformità ai corretti principi contabili, applicano tale metodo anche ai fini della determinazione del reddito;
• si abroga il comma 3, dell'art. 110 TUIR, che tratta della valutazione dei cambi.

Inoltre, il decreto:

• interviene in materia di conferimenti di azienda effettuati tra soggetti residenti e nell’esercizio di imprese commerciali, introducendo la possibilità, per la società conferitaria, di optare, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale avvenga il conferimento, per l’applicazione di un’imposta sostitutiva sui maggiori valori attribuiti in bilancio a immobilizzazioni materiali e immateriali relativi all’azienda ricevuta e si introduce una disciplina inerente all’entrata in vigore e al regime transitorio connesso alle nuove disposizioni in materia di riallineamento;
• modifica il regime di riporto delle perdite da parte delle società residenti, intervenendo, in materia di fusione, di scissione, di scissione per scorporo, di conferimenti di partecipazioni in società e di liquidazione.

Redditi dei terreni e redditi diversi

In tema di redditi dei terreni, si modifica la disciplina relativa alla determinazione del reddito agrario: la nuova disciplina comprende anche le attività non incentrate sullo sfruttamento diretto del terreno agricolo, quali le cosiddette “colture fuori suolo”, anche svolte in immobili, rientranti in specifiche categorie catastali ed entro determinati limiti, e le attività dirette alla produzione di beni anche immateriali mediante coltivazione, allevamento, silvicoltura che concorrono alla tutela dell’ambiente, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni registrate o soggette a registrazione a fini IVA. 

In materia di redditi diversi, infine, si stabilisce che per i terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria acquistati per effetto di donazione, si assume come prezzo di acquisto quello sostenuto dal donante, aumentato dell’imposta sulle donazioni nonché di ogni altro costo successivo inerente.