Lavoro estero: tassazione dei termination payment

Il datore di lavoro che invia personale all’estero dovrà considerare, per la determinazione dell’importo da assoggettare a tassazione, sia la normativa domestica sia le disposizioni di diritto internazionale tributario, contenute nelle Convenzioni per evitare le doppie imposizioni sottoscritte dall’Italia.

Nel caso un dipendente inviato all’estero divenga ivi residente, perdendo di conseguenza la residenza fiscale in Italia, le indennità di fine rapporto, conosciute nella prassi internazionale come termination payment, saranno soggette a tassazione secondo la Convenzione internazionale contro le doppie imposizioni applicabile con l’altro Stato estero, le cui disposizioni derogano alla disciplina domestica.

La normativa domestica, art. 23 c. 2 lett. a) del TUIR, stabilisce che gli emolumenti di fine rapporto e gli assegni ad essi assimilati sono considerati prodotti nel territorio italiano se corrisposti da soggetti residenti in Italia, quindi, tassabili in Italia in ogni caso. Il criterio di collegamento, secondo la normativa domestica italiana, è dato dalla residenza fiscale del datore di lavoro, dunque il trattamento di fine rapporto erogato al dipendente non residente è tassato in Italia per il solo fatto che il pagamento avviene da parte di un datore residente in Italia, indipendentemente dalla residenza fiscale del lavoratore e dal luogo in cui svolge attività lavorativa.

La richiamata disposizione subisce deroghe in applicazione delle Convenzioni internazionali conformi al Modello OSCE sottoscritte dall’Italia.

Regole della Convenzione

La prassi dell’Agenzia delle entrate riconduce i termination payment tra cui il TFR (Ris. AE 1° agosto 2008 n. 341), le indennità sostitutive di preavviso (Ris. AE 26 settembre 2013 n. 61) e l’incentivo all’esodo (Risp. Interpello 27 dicembre 2018 n. 132) nell’ambito del reddito di lavoro dipendente avente natura differita nel tempo. La natura reddituale di lavoro dipendente dei richiamati emolumenti li attrae nel campo di applicazione dell’articolo 15 delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, conformi al Modello OCSE sottoscritte dall’Italia.

Il richiamato art. 15 del Modello OCSE prevede che i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe che un residente di uno Stato contraente (esempio Germania) riceve in corrispettivo di un’attività dipendente sono imponibili soltanto in detto Stato (Germania), a meno che tale attività non venga svolta nell’altro Stato contraente (esempio Italia). Se l’attività è quivi svolta, le remunerazioni percepite a tal titolo sono imponibili in questo altro Stato (Italia).

Nel caso dei termination payment, per determinare quale dei due Stati contraenti possa esercitare il diritto di imposizione fiscale, è essenziale considerare che tali redditi si accumulano anno dopo anno. Di conseguenza, non è sufficiente prendere in considerazione solo l’anno in cui viene effettivamente erogato l’importo totale.

Al contrario, è necessario valutare separatamente i periodi in cui il lavoro è stato effettuato in uno Stato, per esempio l’Italia, e quelli in cui il lavoro è stato svolto nell’altro Stato, per esempio la Germania. In base a questa distinzione, si può determinare quale Stato abbia il diritto di tassare il reddito e in quale percentuale.

La prassi dell’Agenzia delle entrate deriva l’applicazione della richiamata regola proprio dall’art. 15 del Modello OCSE, concludendo che la parte di termination payment maturata nel periodo di lavoro svolto in Italia, va tassata esclusivamente dal nostro Stato, in quanto può essere considerata retribuzione erogata ad un soggetto residente in relazione ad una prestazione di lavoro effettuata in Italia, mentre la parte di termination payment maturata negli anni di lavoro effettuati all’estero (Germania) sarà soggetta alla tassazione esclusiva dell’altro Stato (Germania).

In conclusione, quando un datore di lavoro italiano invia un dipendente all’estero, è fondamentale tenere conto sia della normativa fiscale domestica sia delle disposizioni internazionali contenute nelle Convenzioni per evitare le doppie imposizioni sottoscritte dall’Italia. Questo è particolarmente rilevante in tema di tassazione delle indennità di fine rapporto, conosciute come termination payment, in quanto le regole internazionali derogano alle disposizioni italiane, rendendo il reddito tassabile in Italia per la parte maturata nel territorio nazionale, quando il lavoratore era ivi residente.